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行政法類
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稅法上行政裁罰事件

2013-12-01
最高行政法院102年度判字第550號行政法院判決要旨
凡在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物之「營業人」,均應依營業稅法之規定課徵營業稅。稱「銷售貨物」,指將貨物之所有權移轉與他人,以取得代價者;謂「營業人」,指「以營利為目的」之公營、私營或公私合營之事業。營業人之總機構及其他固定營業場所,應於開始營業前,分別向主管稽徵機關申請營業登記;倘未辦妥營業登記,即行開始營業,主管稽徵機關除得依照查得之資料,核定其銷售額及追繳應納稅額外,並按所漏稅額,依營業稅法第51條規定罰鍰倍數之範圍內處罰之。而凡有中華民國來源所得之個人,應就其中華民國全年如財產交易等各類來源所得總額,減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵個人之綜合所得稅。所稱「財產交易所得」,係指納稅義務人「並非為經常買進、賣出之營利活動」而持有之各種財產,因買賣或交換而發生之增益(土地交易應依規定繳納土地增值稅,故不包含土地交易所得);又個人出售房屋(非為經常買進、賣出之營利活動),如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者,其財產交易所得之計算,以交易時之成交價額,減除原始取得之成本,及因取得、改良與移轉該項資產而支付之一切費用後的餘額為所得額核實認定;其未申報或未能提出證明文件者,稽徵機關得依財政部核定標準予以核定。
納稅義務人違反稅捐稽徵法或其他稅法之規定,應予裁罰者,適用裁處時之法律;但裁處前之法律有利於納稅義務人者,適用最有利於納稅義務人之法律。前開所稱「裁處」,依修正立法理由說明,包括訴願及行政訴訟之決定或判決,是上舉稅捐稽徵法第48條之3修正生效時仍在復查、訴願及行政訴訟中尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。又前列財政部發布之倍數參考表變更時,有利於納稅義務人者,同應適用於尚未核課確定之案件。
「人民因違反法律上義務而應受之行政罰,係屬對人民之制裁,原則上行為人應有可歸責之原因,故於法律無特別規定時,雖不以出於故意為必要,仍須以過失為其責任條件。但為維護行政目的之實現,兼顧人民權利之保障,應受行政罰之行為,僅須違反禁止規定或作為義務,而不以發生損害或危險為其要件者,推定為有過失,於行為人不能舉證證明自己無過失時,即應受處罰」,司法院釋字第275號(公布日期80年3月8日;按行政罰法係於94年2月5日制定公布、自公布後1年施行)解釋理由書闡釋甚明。。所謂「故意」,指對於違反行政法上義務之構成要件事實,明知並有意使其發生,或預見其發生而其發生並不違背其本意。所稱「過失」,指對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生,雖非故意,或雖預見其能發生而確信其不發生者而言。從上故意與過失之說明,可知故意或過失應受責難之程度自屬有別;而過失,又可分為「抽象過失」、「具體過失」與「重大過失」,同屬過失,其等應受非難之程度,亦有輕重之不同。是對人民違反行政法上義務之行為處以罰鍰,其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者,應根據違反義務情節之輕重程度為之,使責罰相當。
財政部發布之前揭倍數參考表,係作為下級機關行使裁量權之基準;該參考表使用須知第4點已明訂「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限,而違章情節重大或較輕者,仍得加重或減輕其罰,至稅法規定之最高限或最低限為止,惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由」。而同上參考表中針對營業稅法第51條第1項第1款「未依規定申請營業登記而營業者」罰則規定之裁量基準部分規定:「第一次處罰日以前之違章行為,按所漏稅額處一倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業,並已補繳稅款者,處○.五倍之罰鍰」,並未區分違規行為係故意或過失情節之輕重,概按所漏稅額處以一倍或○.五倍之罰鍰,則稅捐稽徵機關於具體個案之處罰時,自應依據立法目的與個案實質正義之要求,衡酌納稅義務人違反行政法上義務行為應受責難之程度、所生影響、因違反行政法上義務所得之利益、受處罰者之資力及其他相關情狀等而為裁處,若未斟酌個案具體情形,逕按所漏稅額處一倍或○.五倍罰鍰,且未具體說明應處倍數參考表規定之最高罰鍰,可認為不行使法規授與之裁量權,而有裁量怠惰之違法。
訴訟標的於確定終局判決中經裁判者,有確定力,嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張,法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。前揭營業稅法第51條第1項第1款既規定「未申請營業登記而營業者,除追繳稅款外,並『按所漏稅額』處...之罰鍰」,則納稅義務人因違反該規定而漏繳之營業稅,經稅捐稽徵機關追徵並經行政法院終局判決確定者,該漏繳營業稅之稅捐債權債務關係即有確定力,如納稅義務人具有故意或過失,稽徵機關自應據為裁處罰鍰倍數之基礎。