行政法類
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遺產及贈與稅法施行細則第29條
2017-12-30
最高行政法院105年度判字第199號行政判決要旨
遺產及贈與稅法施行細則第29條明定：「（第1項）未上市、未上櫃且非興櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定。‧‧‧。（第2項）前項所定公司，已擅自停業、歇業、他遷不明或有其他具體事證，足資認定其股票價值已減少或已無價值者，應核實認定之。（第3項）非股份有限公司組織之事業，其出資價值之估價，準用前二項規定」而未上市或未上櫃公司股票，因於繼承或贈與日常無交易紀錄，或縱有交易紀錄，因非屬公開市場之買賣，難以認定其客觀市場價值，故上述行為時遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項乃為執行行為時遺產及贈與稅法第10條第1項規定所必要（司法院釋字第536號解釋參照），本院應予以適用。又上開施行細則第29條第1項之規定，其目的既係為未上市或未上櫃公司股票時價之核算，是為此資產淨值內涵之各項資產、負債、資本額、累積未分配盈餘等項目之估定，自應以得正確表現「時價」之方法為之，而營利事業帳載之資產價值即所謂帳面價值，本有其客觀性，原則上得採為估定營利事業資產價值之依據，惟若營利事業會計制度未臻詳實、完備而有記載錯誤、疏漏不實等情事，無法呈現繼承事實發生時所遺留財產之客觀經濟價值，固不應逕以該帳面價值為核算依據。
再者，遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定遺產中之未上市或上櫃之公司股票，應以繼承事實發生時公司之資產淨值估定股票價值，所稱「資產淨值」即股東權益，係指營利事業資產總額與負債總額之差額，亦即營利事業資本、資本公積、未分配盈餘及其他調整項目之合計數（資產淨值＝營利事業資本＋資本公積＋未分配盈餘＋其他調整項目）。資產與負債既係計算資產淨值之基礎，其差額並為營利事業資本及累積未分配盈餘等項目之合計，則各項資產與負債內容記載是否詳實、完備，及資本與累積未分配盈餘等項目是否確實，即足影響資產淨值之認定。
經查，原判決以上訴人據以核算本件繼承開始日聯新等6家公司之資產淨值所依據之各公司申報資產負債表，既有如原判決所認定之資本額不足、設備、現金及銀行存款等資產科目記載不實之違誤，詳如上述原判決欄所載，而難作為計算被繼承人莊○濟投資之股權價值認定之基礎等情，固屬有據。惟縱原判決論述可採，但原判決所為論斷，僅指出上訴人調查事實，未依遺產及贈與稅法施行細則第29條之規定核實認定，而有缺失，但依上開規定核實認定之數額為何，原審則未能行使闡明權促使兩造當事人主張事實及提出證據，查明為裁判基礎之事實關係，以使案件達於可為實體裁判程度，殊不得僅以事證不明為由，逕行發回原處分機關重為事實調查。且聯新等7家公司為被上訴人家族實際經營，對於課稅事實掌握較上訴人為高，原判決未就此命被上訴人提出正確之資產負債表，或提出如何依遺產及贈與稅法施行細則第29條規定核實認定之證據，逕將事實不明之不利益全歸由上訴人負擔，亦有違舉證責任分配原則。
再者，遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定遺產中之未上市或上櫃之公司股票，應以繼承事實發生時公司之資產淨值估定股票價值，所稱「資產淨值」即股東權益，係指營利事業資產總額與負債總額之差額，亦即營利事業資本、資本公積、未分配盈餘及其他調整項目之合計數（資產淨值＝營利事業資本＋資本公積＋未分配盈餘＋其他調整項目）。資產與負債既係計算資產淨值之基礎，其差額並為營利事業資本及累積未分配盈餘等項目之合計，則各項資產與負債內容記載是否詳實、完備，及資本與累積未分配盈餘等項目是否確實，即足影響資產淨值之認定。
經查，原判決以上訴人據以核算本件繼承開始日聯新等6家公司之資產淨值所依據之各公司申報資產負債表，既有如原判決所認定之資本額不足、設備、現金及銀行存款等資產科目記載不實之違誤，詳如上述原判決欄所載，而難作為計算被繼承人莊○濟投資之股權價值認定之基礎等情，固屬有據。惟縱原判決論述可採，但原判決所為論斷，僅指出上訴人調查事實，未依遺產及贈與稅法施行細則第29條之規定核實認定，而有缺失，但依上開規定核實認定之數額為何，原審則未能行使闡明權促使兩造當事人主張事實及提出證據，查明為裁判基礎之事實關係，以使案件達於可為實體裁判程度，殊不得僅以事證不明為由，逕行發回原處分機關重為事實調查。且聯新等7家公司為被上訴人家族實際經營，對於課稅事實掌握較上訴人為高，原判決未就此命被上訴人提出正確之資產負債表，或提出如何依遺產及贈與稅法施行細則第29條規定核實認定之證據，逕將事實不明之不利益全歸由上訴人負擔，亦有違舉證責任分配原則。
