行政法類
本欄將針對實務常見之重要爭議，與您分享!!
機關與內部單位之認定
2014-03-02
台中高等行政法院102年度訴字第82號行政判決要旨
（一）按「自然人、法人、中央及地方機關、非法人之團體，有
當事人能力。」行政訴訟法第22條定有明文。另「行政程
序法第二條第二項規定：『本法所稱行政機關，係指代表
國家、地方自治團體或其他行政主體表示意思，從事公共
事務，具有單獨法定地位之組織。』就我國行政機關內部
之組織結構之型態而言，行政機關之內部係劃分若干分支
組織，可能為內部單位，亦可能為所屬機關。依本院歷來
所持之見解，實務上基於分層負責及增進效率之考量，由
機關授權以單位或單位主管名義對外為意思表示者，如具
備行政處分之要件者，參照本院48年判字第1號判例意旨
，應認該單位所為之意思表示為其隸屬機關之行政處分，
俾受處分人有提起行政訴訟之機會。」亦有最高行政法院
94年度判字第334號判決意旨可資參照。又臺中市政府組
織自治條例第6條第2項規定：「各局、處、委員會之組織
規程，由本府另定之。」及臺中市政府地方稅務局組織規
程第8條規定：「本局得因業務需要設置分局，辦理稅捐
稽徵等事項，所需員額由本局編制員額內派充之。」第13
條規定：「本局分層負責明細表分甲表及乙表。甲表由本
局擬訂，報請本府核定；乙表由本局訂定，報請本府備查
。」而被告臺中市政府地方稅務局已將申請房屋稅籍證明
等資料案件分配予各分局承辦，為「臺中市政府地方稅務
局分層負責明細表（乙表）」各分局部分第5項「房屋稅
」第12目所明定。是被告所屬各分局，僅屬被告經報准設
立之內部分支單位，而非具有單獨法定地位之組織，並無
對外作成行政處分之權能，此對照卷附臺中市政府地方稅
務局組織架構圖益明（參見本院卷第78頁背面）。從而，
被告臺中市政府地方稅務局豐原分局並無訴訟法上之當事
人能力，惟被告臺中市政府地方稅務局各分局就其被授權
之事項以自己名義作成之處分，依照前開說明，即應視為
被告臺中市政府地方稅務局之處分。本件被告臺中市政府
地方稅務局所屬豐原分局所為之原處分，自為被告臺中市
政府地方稅務局之處分。從而，原告以被告臺中市政府地
方稅務局為起訴對象，於法尚無不合，合先敘明。
（二）次按，房屋稅向房屋所有人徵收之，其設有典權者，向典
權人徵收之，共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一
人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳；未辦建
物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使
用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所
載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收
之，為前揭房屋稅條例第4條第1項、第4項所明定。另「
依財政部編訂之房屋稅稽徵作業手冊第4章第1節稅籍釐正
，其中第6點第1項第4款規定繼承案件、更名案件及與稅
籍名義不符案件，當事人得申請納稅義務人名義變更。又
人民申請更正案件，行政機關應按申請時之事實狀態及法
律規定審查，為准否之處分。……再按財政部編訂之房屋
稅稽徵作業手冊第3章第1節申報設籍規定，及行為時房屋
稅條例第4條規定可知，被上訴人審查申報設籍資料，僅
為形式審查，並無確認私權之效力。」有最高行政法院96
年度判字第426號判決意旨可資參照。又「……依本部69
年10月29日臺財稅第38975號函釋，略以：為求課稅公平
及健全稅籍起見，對任何地區違章建築房屋在未拆除前，
均應依法設籍為宜。又針對未辦保存登記之舊有房屋申請
設籍，……准由房屋所有權人出具切結書，敘明該房屋權
利來源，如有不實或發生糾紛時，願負法律責任，及如遭
受取締依法拆除時，絕不以任何理由主張法外權利等，以
憑設籍。」為財政部90年1月29日臺財稅第0900450294號
函所明釋；及財政部編訂「房屋稅稽徵作業手冊」第2章
第2節規定：「……如房屋所有人不明得暫以房屋之管理
人或現住人名義，設立房屋稅籍……俟將來確實查明房屋
實際所有人後，再辦理更正。」第4章第1節「稅籍釐正」
陸、作業說明：一、納稅義務人名義變更：（四）納稅義
務人名義變更申請書：「……2.更名案件：如戶政單位核
准更名、公司變更名義……等，應確實查明相關證明資料
後，再憑以釐正房屋稅籍。3.與稅籍所載名義不符案件，
稅籍資料記載之納稅義務人名義與地政機關所載所有權人
不符，應據以變更房屋納稅義務人名義，但應查明是否課
徵契稅。……」上開解釋函令及作業手冊，核屬簡化認定
事實所訂頒之解釋性行政規則，因屬法律必要之補充，且
符合上開說明意旨，既未對人民權利之行使增加法律所無
之限制，亦未違反法律規定之意旨，自可加以適用。
（三）經查，系爭房屋係未經辦理建物所有權登記之房屋，自46
年起即經被告以「管理人：張江水」為納稅義務人，並設
立房屋稅籍（編號：00000000000）；該房屋基地潭子區
大埔厝段牛埔子小段34及34-1地號等2筆土地，於76年4月
3日經地政機關記載其原始所有權人為「祭祀公業張五常
、管理人：張江水」；且訴外人張江水早於37年8月26日
死亡等情，分別有房屋計課紀錄表、臺中縣房屋稅籍登記
表、房屋現值核計表、土地所有權狀、土地建物查詢資料
表及戶籍謄本等件附卷可稽（參見原處分卷第47頁、第92
頁至第100頁、第144頁至第157頁）。系爭房屋雖於46年
起即以「管理人：張江水」為納稅義務人，但對照該房屋
基地潭子區大埔厝段牛埔子小段34及34-1地號等2筆土地
，於76年4月3日經地政機關記載其原始所有權人為「祭祀
公業張五常、管理人：張江水」，且訴外人張江水早於37
年8月26日死亡，顯無可能再於46年間以其個人名義申報
建屋，可見系爭房屋原始設籍資料記載納稅義務人為「管
理人：張江水」，應係依據基地上經地政機關記載為「祭
祀公業張五常、管理人：張江水」所致，是被告所屬豐原
分局認定系爭房屋之納稅義務人應為「祭祀公業張五常、
管理人：張江水」而加以釐正，即非無據。另「祭祀公業
張五常」因管理人變更及成立祭祀公業法人，其代表管理
人張良銘於101年2月23日、同年7月5日檢具相關證明向被
告申請變更系爭房屋之納稅義務人，亦有潭子區公所100
年10月24日潭區民字第1010019848號備查函、101年2月16
日潭區民字第1010002849號備查函、臺中市政府民政局10
0年10月20日中市民宗字第1000033665號函、臨時派下現
員大會報到名冊、臨時派下現員大會議事錄、變動後派下
員名冊、變動後派下全員系統表、財產清冊、規約、申請
書、委任書、房屋納稅義務人名義變更申請書、承諾書等
件在卷足憑（參見原處分卷第101頁至第160頁、第158頁
至第160頁、第162頁至第163頁）。上開系爭房屋之納稅
義務人既經被告所屬豐原分局釐正為「祭祀公業張五常、
管理人：張江水」，則「祭祀公業張五常」因管理人變更
及成立祭祀公業法人，經其代表管理人張良銘檢具相關證
明向被告申請變更系爭房屋之納稅義務人，被告所屬豐原
分局認定「祭祀公業法人臺中市張五常」之代表管理人張
良銘之申請並無不符，遂以101年7月12日中市稅豐字第10
15207974號函准其申請，變更為「祭祀公業法人臺中市張
五常、管理人張良銘」（參見原處分卷第75頁），揆諸首
揭說明，即非無據。從而，原告以異議申請函向被告所屬
豐原分局主張系爭房屋為其先人之遺產，自應維持原「管
理人：張江水」或「張江水」為房屋稅納稅義務人之記載
，經被告所屬豐原分局審查後，以原處分否准原告所請，
即無不合。原告訴稱「依100年5月24日房屋稅籍證明書所
載，系爭房屋納稅義務人原登記為『張江水』，被告嗣以
漏載管理人為由改為『管理人：張江水』，惟訴外人張江
水當初究係以管理人抑或財產所有人之身分而為納稅義務
人既有不明，何能僅憑更正申請書而更正稅籍？且管理人
張江水未必即係祭祀公業張五常管理人，所謂管理人有自
然人之管理人，如遺產管理人、失蹤人或禁治產人之財產
管理人等，未必即係祭祀公業之管理人，縱為祭祀公業之
管理人，亦未必係祭祀公業張五常之管理人，被告以張江
水曾任祭祀公業張五常之管理人為由，逕將系爭房屋納稅
義務人變更為祭祀公業張五常，洵屬無據。」等云，應屬
主觀認知，容有誤解，並非可採。至於原告所稱被告於10
0年5月24日所核發之房屋稅籍證明書記載納稅義務人為「
張江水」一節，業經被告查明該漏為管理人之註記，係稅
籍紀錄全面電子化初期大量謄錄紙本資料時發生漏建所致
，內容與原始房屋稅籍登記資料不符，另於同年7月25日
中市稅豐分字第1005265028號函更正在案，有該房屋稅籍
證明書及上開函文附卷足憑（參見原處分卷第29頁至第30
頁、第49頁）。是亦難為有利原告事實之認定。
（四）雖原告復主張「又祭祀公業張五常並未占有系爭房屋或登
記典權，即非房屋稅條例第4條規定之所有人、管理人、
承租人、典權人、起造人、現住人等可得為房屋稅納稅義
務人者，系爭房屋因無第一次登記，故無法登記典權，祭
祀公業張五常自非典權人，何以得登記為系爭房屋納稅義
務人。」「系爭房屋之所有權人既屬不明，自應維持原『
管理人：張江水』之記載或依財政部編訂之房屋稅稽徵作
業手冊第2章第2節規定至現場調查管理人、占有人、承租
人、現住人再據以釐正納稅義務人，方為正辦。」「被告
於100年8月8日中市稅豐字第1005266252號函復訴外人吳
子昌謂，無法將納稅義務人名義由『管理人：張江水』更
正為『祭祀公業張五常管理人：張江水』，卻於101年3月
8日即因訴外人張良銘之申請，將納稅義務人由管理人張
江水更正為祭祀公業管理人張江水，遂有原告及訴外人張
日祥之異議，對於原告等所提異議，僅函復房屋稅設籍名
義人僅為房屋稅之納稅義務人，非房屋之所有權人，請依
法向司法機關確認私權云云，顯有厚此薄彼之嫌？又查訴
外人張良銘101年2月23日申請書曾檢附房屋所有權狀或建
物登記謄本，系爭房屋既未辦理保存登記，則何來權狀或
謄本？張良銘復出具承諾書切結其為房屋原始起造人，則
其既能提出房屋所有權狀或謄本，何需再以承諾書具結該
祭祀公業為系爭房屋之原始起造人，故被告准予其申請將
納稅義務人變更為祭祀公業張五常管理人張江水，顯有違
誤。」等云。但查，依照前揭房屋稅籍之說明，房屋稅納
稅義務人不以所有人或典權人為限，房屋之管理人或現住
人亦可為納稅義務人，尤以未辦保存登記之房屋而言，僅
須當事人出具切結書，敘明該房屋權利來源，如有不實或
發生糾紛時，願負法律責任，及如遭受取締依法拆除時，
絕不以任何理由主張法外權利等，即可辦理稅籍設立，並
據為納稅義務人之認定。足見房屋設籍課稅，其設籍名義
人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有人，
有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認
定，故審查申報房屋設籍資料，僅為形式審查，並無確認
私權之效力。又房屋稅條例第4條所規定之房屋稅納稅義
務人，既未以占有為要件，則原告主張本件應至現場調查
管理人、占有人、承租人、現住人再據以釐正納稅義務人
，方為正辦云云，即有所誤解。另系爭房屋既係未辦理所
有權登記之建物，房屋稅籍設立登記亦非在確認所有權歸
屬，稽徵機關僅能由申報人申報之資料確定與課稅具有必
要之關連因素，而涉及房屋所有權歸屬認定之事務，已超
越稅捐稽徵機關形式審查之範疇。本件訴外人張良銘於10
1年2月23日以祭祀公業張五常管理人之身分向被告申請變
更納稅義務人名義，固未如申請書（參見原處分卷第162
頁）所載附有房屋所有權狀或建物登記謄本，惟依其檢附
之坐落基地土地登記謄本、該祭祀公業修正章程及選任張
良銘為管理人代表之同意書及潭子區公所核發之派下員全
員證明等資料，被告所屬豐原分局為形式上審查，認定其
僅是申請代表管理人變更，實際納稅主體並未變更；且依
前揭房屋稅籍之說明，房屋稅納稅義務人非即為房屋所有
權人，稅籍記載不足以證明房屋產權，被告所屬豐原分局
乃請張良銘須本於該祭祀公業管理人身分出具承諾書，以
為該房屋權利來源如有不實或發生糾紛時，願負法律責任
，及如遭受取締依法拆除時，絕不以任何理由主張法外權
利之宣示，其個人未因更正過程取得任何權利，並准予變
更納稅義務人名義，經核並無不合。又該稅籍登記資料，
僅用於稅籍管理，並無確認私權之效果，原告若對於該房
屋所有權有所爭執，自應循民事途徑提起確認房屋所有權
之訴訟加以解決，其於本案為相關所有權爭執，尚難認有
理由。再者，訴外人吳子昌於100年8月1日代理祭祀公業
張五常函詢被告稅籍簿冊所載系爭房屋納稅義務人「管理
人：張江水」是否即「祭祀公業張五常之管理人」及可否
將納稅義務人名義由「祭祀公業張五常」更正為祭祀公業
法人乙節。被告主張係為免當事人誤認辦理納稅義務人變
更，具有確認房屋所有權人之效力，爰以100年8月8日中
市稅豐字第1005266252號函復略以「管理人：張江水」是
否即係祭祀公業張五常之管理人，並無資料可考，並引述
財政部編印之房屋稽徵作業手冊所為房屋稅設籍名義人僅
房屋稅之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有權人，有
關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或司法機關認定，
該函僅單純回應其提問，並非就其申請事項為准否之表示
等語，原告引之作為厚此薄彼之論據，亦有誤解。是本件
原告之前揭主張，均非可採。
（五）另原告主張「依財政部61年2月4日臺財稅第31172號令釋
，房屋登載之名義人變更即為房屋之所有權人變更，故縱
然房屋稅設籍名義人僅為房屋稅納稅義務人，而非房屋所
有權人，其變更亦不能僅憑單方之申請而任意更正？又稅
務機關欲予更正，即謂房屋之設籍名義人僅為房屋稅納稅
義務人，而非房屋所有權人，反之，如不予更正，則謂房
屋登載之名義人變更即為房屋之所有權人變更，如此解釋
豈非左右逢源。」云云。然查，前揭財政部61年2月4日臺
財稅第31172號函令：「房屋原既以甲名義向政府貸款申
購，並以其名義設立房屋稅籍有案，稅捐稽徵機關認定權
屬，自應以其向政府貸款申購及房屋稅籍之登載為準，現
當事人申請變更乙所有，顯係產權移轉，其間如無買賣價
款之接受，自可視同贈與，課徵契稅。」因文義不明，業
經同部81年12月15日臺財稅字第810879823號函不再援引
適用。是原告此部分主張，亦難為有利原告事實之認定。
當事人能力。」行政訴訟法第22條定有明文。另「行政程
序法第二條第二項規定：『本法所稱行政機關，係指代表
國家、地方自治團體或其他行政主體表示意思，從事公共
事務，具有單獨法定地位之組織。』就我國行政機關內部
之組織結構之型態而言，行政機關之內部係劃分若干分支
組織，可能為內部單位，亦可能為所屬機關。依本院歷來
所持之見解，實務上基於分層負責及增進效率之考量，由
機關授權以單位或單位主管名義對外為意思表示者，如具
備行政處分之要件者，參照本院48年判字第1號判例意旨
，應認該單位所為之意思表示為其隸屬機關之行政處分，
俾受處分人有提起行政訴訟之機會。」亦有最高行政法院
94年度判字第334號判決意旨可資參照。又臺中市政府組
織自治條例第6條第2項規定：「各局、處、委員會之組織
規程，由本府另定之。」及臺中市政府地方稅務局組織規
程第8條規定：「本局得因業務需要設置分局，辦理稅捐
稽徵等事項，所需員額由本局編制員額內派充之。」第13
條規定：「本局分層負責明細表分甲表及乙表。甲表由本
局擬訂，報請本府核定；乙表由本局訂定，報請本府備查
。」而被告臺中市政府地方稅務局已將申請房屋稅籍證明
等資料案件分配予各分局承辦，為「臺中市政府地方稅務
局分層負責明細表（乙表）」各分局部分第5項「房屋稅
」第12目所明定。是被告所屬各分局，僅屬被告經報准設
立之內部分支單位，而非具有單獨法定地位之組織，並無
對外作成行政處分之權能，此對照卷附臺中市政府地方稅
務局組織架構圖益明（參見本院卷第78頁背面）。從而，
被告臺中市政府地方稅務局豐原分局並無訴訟法上之當事
人能力，惟被告臺中市政府地方稅務局各分局就其被授權
之事項以自己名義作成之處分，依照前開說明，即應視為
被告臺中市政府地方稅務局之處分。本件被告臺中市政府
地方稅務局所屬豐原分局所為之原處分，自為被告臺中市
政府地方稅務局之處分。從而，原告以被告臺中市政府地
方稅務局為起訴對象，於法尚無不合，合先敘明。
（二）次按，房屋稅向房屋所有人徵收之，其設有典權者，向典
權人徵收之，共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一
人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳；未辦建
物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使
用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所
載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收
之，為前揭房屋稅條例第4條第1項、第4項所明定。另「
依財政部編訂之房屋稅稽徵作業手冊第4章第1節稅籍釐正
，其中第6點第1項第4款規定繼承案件、更名案件及與稅
籍名義不符案件，當事人得申請納稅義務人名義變更。又
人民申請更正案件，行政機關應按申請時之事實狀態及法
律規定審查，為准否之處分。……再按財政部編訂之房屋
稅稽徵作業手冊第3章第1節申報設籍規定，及行為時房屋
稅條例第4條規定可知，被上訴人審查申報設籍資料，僅
為形式審查，並無確認私權之效力。」有最高行政法院96
年度判字第426號判決意旨可資參照。又「……依本部69
年10月29日臺財稅第38975號函釋，略以：為求課稅公平
及健全稅籍起見，對任何地區違章建築房屋在未拆除前，
均應依法設籍為宜。又針對未辦保存登記之舊有房屋申請
設籍，……准由房屋所有權人出具切結書，敘明該房屋權
利來源，如有不實或發生糾紛時，願負法律責任，及如遭
受取締依法拆除時，絕不以任何理由主張法外權利等，以
憑設籍。」為財政部90年1月29日臺財稅第0900450294號
函所明釋；及財政部編訂「房屋稅稽徵作業手冊」第2章
第2節規定：「……如房屋所有人不明得暫以房屋之管理
人或現住人名義，設立房屋稅籍……俟將來確實查明房屋
實際所有人後，再辦理更正。」第4章第1節「稅籍釐正」
陸、作業說明：一、納稅義務人名義變更：（四）納稅義
務人名義變更申請書：「……2.更名案件：如戶政單位核
准更名、公司變更名義……等，應確實查明相關證明資料
後，再憑以釐正房屋稅籍。3.與稅籍所載名義不符案件，
稅籍資料記載之納稅義務人名義與地政機關所載所有權人
不符，應據以變更房屋納稅義務人名義，但應查明是否課
徵契稅。……」上開解釋函令及作業手冊，核屬簡化認定
事實所訂頒之解釋性行政規則，因屬法律必要之補充，且
符合上開說明意旨，既未對人民權利之行使增加法律所無
之限制，亦未違反法律規定之意旨，自可加以適用。
（三）經查，系爭房屋係未經辦理建物所有權登記之房屋，自46
年起即經被告以「管理人：張江水」為納稅義務人，並設
立房屋稅籍（編號：00000000000）；該房屋基地潭子區
大埔厝段牛埔子小段34及34-1地號等2筆土地，於76年4月
3日經地政機關記載其原始所有權人為「祭祀公業張五常
、管理人：張江水」；且訴外人張江水早於37年8月26日
死亡等情，分別有房屋計課紀錄表、臺中縣房屋稅籍登記
表、房屋現值核計表、土地所有權狀、土地建物查詢資料
表及戶籍謄本等件附卷可稽（參見原處分卷第47頁、第92
頁至第100頁、第144頁至第157頁）。系爭房屋雖於46年
起即以「管理人：張江水」為納稅義務人，但對照該房屋
基地潭子區大埔厝段牛埔子小段34及34-1地號等2筆土地
，於76年4月3日經地政機關記載其原始所有權人為「祭祀
公業張五常、管理人：張江水」，且訴外人張江水早於37
年8月26日死亡，顯無可能再於46年間以其個人名義申報
建屋，可見系爭房屋原始設籍資料記載納稅義務人為「管
理人：張江水」，應係依據基地上經地政機關記載為「祭
祀公業張五常、管理人：張江水」所致，是被告所屬豐原
分局認定系爭房屋之納稅義務人應為「祭祀公業張五常、
管理人：張江水」而加以釐正，即非無據。另「祭祀公業
張五常」因管理人變更及成立祭祀公業法人，其代表管理
人張良銘於101年2月23日、同年7月5日檢具相關證明向被
告申請變更系爭房屋之納稅義務人，亦有潭子區公所100
年10月24日潭區民字第1010019848號備查函、101年2月16
日潭區民字第1010002849號備查函、臺中市政府民政局10
0年10月20日中市民宗字第1000033665號函、臨時派下現
員大會報到名冊、臨時派下現員大會議事錄、變動後派下
員名冊、變動後派下全員系統表、財產清冊、規約、申請
書、委任書、房屋納稅義務人名義變更申請書、承諾書等
件在卷足憑（參見原處分卷第101頁至第160頁、第158頁
至第160頁、第162頁至第163頁）。上開系爭房屋之納稅
義務人既經被告所屬豐原分局釐正為「祭祀公業張五常、
管理人：張江水」，則「祭祀公業張五常」因管理人變更
及成立祭祀公業法人，經其代表管理人張良銘檢具相關證
明向被告申請變更系爭房屋之納稅義務人，被告所屬豐原
分局認定「祭祀公業法人臺中市張五常」之代表管理人張
良銘之申請並無不符，遂以101年7月12日中市稅豐字第10
15207974號函准其申請，變更為「祭祀公業法人臺中市張
五常、管理人張良銘」（參見原處分卷第75頁），揆諸首
揭說明，即非無據。從而，原告以異議申請函向被告所屬
豐原分局主張系爭房屋為其先人之遺產，自應維持原「管
理人：張江水」或「張江水」為房屋稅納稅義務人之記載
，經被告所屬豐原分局審查後，以原處分否准原告所請，
即無不合。原告訴稱「依100年5月24日房屋稅籍證明書所
載，系爭房屋納稅義務人原登記為『張江水』，被告嗣以
漏載管理人為由改為『管理人：張江水』，惟訴外人張江
水當初究係以管理人抑或財產所有人之身分而為納稅義務
人既有不明，何能僅憑更正申請書而更正稅籍？且管理人
張江水未必即係祭祀公業張五常管理人，所謂管理人有自
然人之管理人，如遺產管理人、失蹤人或禁治產人之財產
管理人等，未必即係祭祀公業之管理人，縱為祭祀公業之
管理人，亦未必係祭祀公業張五常之管理人，被告以張江
水曾任祭祀公業張五常之管理人為由，逕將系爭房屋納稅
義務人變更為祭祀公業張五常，洵屬無據。」等云，應屬
主觀認知，容有誤解，並非可採。至於原告所稱被告於10
0年5月24日所核發之房屋稅籍證明書記載納稅義務人為「
張江水」一節，業經被告查明該漏為管理人之註記，係稅
籍紀錄全面電子化初期大量謄錄紙本資料時發生漏建所致
，內容與原始房屋稅籍登記資料不符，另於同年7月25日
中市稅豐分字第1005265028號函更正在案，有該房屋稅籍
證明書及上開函文附卷足憑（參見原處分卷第29頁至第30
頁、第49頁）。是亦難為有利原告事實之認定。
（四）雖原告復主張「又祭祀公業張五常並未占有系爭房屋或登
記典權，即非房屋稅條例第4條規定之所有人、管理人、
承租人、典權人、起造人、現住人等可得為房屋稅納稅義
務人者，系爭房屋因無第一次登記，故無法登記典權，祭
祀公業張五常自非典權人，何以得登記為系爭房屋納稅義
務人。」「系爭房屋之所有權人既屬不明，自應維持原『
管理人：張江水』之記載或依財政部編訂之房屋稅稽徵作
業手冊第2章第2節規定至現場調查管理人、占有人、承租
人、現住人再據以釐正納稅義務人，方為正辦。」「被告
於100年8月8日中市稅豐字第1005266252號函復訴外人吳
子昌謂，無法將納稅義務人名義由『管理人：張江水』更
正為『祭祀公業張五常管理人：張江水』，卻於101年3月
8日即因訴外人張良銘之申請，將納稅義務人由管理人張
江水更正為祭祀公業管理人張江水，遂有原告及訴外人張
日祥之異議，對於原告等所提異議，僅函復房屋稅設籍名
義人僅為房屋稅之納稅義務人，非房屋之所有權人，請依
法向司法機關確認私權云云，顯有厚此薄彼之嫌？又查訴
外人張良銘101年2月23日申請書曾檢附房屋所有權狀或建
物登記謄本，系爭房屋既未辦理保存登記，則何來權狀或
謄本？張良銘復出具承諾書切結其為房屋原始起造人，則
其既能提出房屋所有權狀或謄本，何需再以承諾書具結該
祭祀公業為系爭房屋之原始起造人，故被告准予其申請將
納稅義務人變更為祭祀公業張五常管理人張江水，顯有違
誤。」等云。但查，依照前揭房屋稅籍之說明，房屋稅納
稅義務人不以所有人或典權人為限，房屋之管理人或現住
人亦可為納稅義務人，尤以未辦保存登記之房屋而言，僅
須當事人出具切結書，敘明該房屋權利來源，如有不實或
發生糾紛時，願負法律責任，及如遭受取締依法拆除時，
絕不以任何理由主張法外權利等，即可辦理稅籍設立，並
據為納稅義務人之認定。足見房屋設籍課稅，其設籍名義
人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有人，
有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認
定，故審查申報房屋設籍資料，僅為形式審查，並無確認
私權之效力。又房屋稅條例第4條所規定之房屋稅納稅義
務人，既未以占有為要件，則原告主張本件應至現場調查
管理人、占有人、承租人、現住人再據以釐正納稅義務人
，方為正辦云云，即有所誤解。另系爭房屋既係未辦理所
有權登記之建物，房屋稅籍設立登記亦非在確認所有權歸
屬，稽徵機關僅能由申報人申報之資料確定與課稅具有必
要之關連因素，而涉及房屋所有權歸屬認定之事務，已超
越稅捐稽徵機關形式審查之範疇。本件訴外人張良銘於10
1年2月23日以祭祀公業張五常管理人之身分向被告申請變
更納稅義務人名義，固未如申請書（參見原處分卷第162
頁）所載附有房屋所有權狀或建物登記謄本，惟依其檢附
之坐落基地土地登記謄本、該祭祀公業修正章程及選任張
良銘為管理人代表之同意書及潭子區公所核發之派下員全
員證明等資料，被告所屬豐原分局為形式上審查，認定其
僅是申請代表管理人變更，實際納稅主體並未變更；且依
前揭房屋稅籍之說明，房屋稅納稅義務人非即為房屋所有
權人，稅籍記載不足以證明房屋產權，被告所屬豐原分局
乃請張良銘須本於該祭祀公業管理人身分出具承諾書，以
為該房屋權利來源如有不實或發生糾紛時，願負法律責任
，及如遭受取締依法拆除時，絕不以任何理由主張法外權
利之宣示，其個人未因更正過程取得任何權利，並准予變
更納稅義務人名義，經核並無不合。又該稅籍登記資料，
僅用於稅籍管理，並無確認私權之效果，原告若對於該房
屋所有權有所爭執，自應循民事途徑提起確認房屋所有權
之訴訟加以解決，其於本案為相關所有權爭執，尚難認有
理由。再者，訴外人吳子昌於100年8月1日代理祭祀公業
張五常函詢被告稅籍簿冊所載系爭房屋納稅義務人「管理
人：張江水」是否即「祭祀公業張五常之管理人」及可否
將納稅義務人名義由「祭祀公業張五常」更正為祭祀公業
法人乙節。被告主張係為免當事人誤認辦理納稅義務人變
更，具有確認房屋所有權人之效力，爰以100年8月8日中
市稅豐字第1005266252號函復略以「管理人：張江水」是
否即係祭祀公業張五常之管理人，並無資料可考，並引述
財政部編印之房屋稽徵作業手冊所為房屋稅設籍名義人僅
房屋稅之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有權人，有
關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或司法機關認定，
該函僅單純回應其提問，並非就其申請事項為准否之表示
等語，原告引之作為厚此薄彼之論據，亦有誤解。是本件
原告之前揭主張，均非可採。
（五）另原告主張「依財政部61年2月4日臺財稅第31172號令釋
，房屋登載之名義人變更即為房屋之所有權人變更，故縱
然房屋稅設籍名義人僅為房屋稅納稅義務人，而非房屋所
有權人，其變更亦不能僅憑單方之申請而任意更正？又稅
務機關欲予更正，即謂房屋之設籍名義人僅為房屋稅納稅
義務人，而非房屋所有權人，反之，如不予更正，則謂房
屋登載之名義人變更即為房屋之所有權人變更，如此解釋
豈非左右逢源。」云云。然查，前揭財政部61年2月4日臺
財稅第31172號函令：「房屋原既以甲名義向政府貸款申
購，並以其名義設立房屋稅籍有案，稅捐稽徵機關認定權
屬，自應以其向政府貸款申購及房屋稅籍之登載為準，現
當事人申請變更乙所有，顯係產權移轉，其間如無買賣價
款之接受，自可視同贈與，課徵契稅。」因文義不明，業
經同部81年12月15日臺財稅字第810879823號函不再援引
適用。是原告此部分主張，亦難為有利原告事實之認定。
